Introducción
El objetivo de este «post»
es ofrecer una somera entrada de la guía para la evaluación de los costes
estimados y el beneficio que componen el precio de la oferta económica
propuesta por un contratista en relación con el procedimiento de adjudicación
del contrato. La auditoría de costes estimados y precios de las ofertas (en
adelante auditoría de ofertas) se aplica en la auditoría de contratos en
relación con las ofertas del precio sometidas por los contratistas en:
(1) procedimientos abiertos y restringidos de contratación,
en los que el precio ofertado no se configura como el criterio objetivo más
puntuado para valorar la oferta económica más ventajosa,
(2) procedimientos negociados y diálogo competitivo, con
precios provisionales, en los que el precio final se determina con base en el
coste incurrido y en donde los costes y el beneficio son aspectos económicos
objeto de negociación, así como las primas u otras compensaciones.
(3) concursos de proyectos, con el fin de estimar el valor
del contrato de servicios y las eventuales primas de participación o pagos a
los participantes,
(4) sistemas de racionalización de la contratación, como los
acuerdos marco, sistemas dinámicos de contratación y compras centralizadas,
para fijar las condiciones económicas del coste y beneficio de los contratos
durante el periodo de su adjudicación, y
(5) acuerdos con los contratistas acerca del establecimiento
de tarifas horarias, recargos de costes indirectos y el método de cálculo del
beneficio, para cualquiera de los anteriores que se utiliza de forma
repetitiva o en las futuras «asociaciones para la innovación» reguladas por la Directiva 2014/24/UE, de 26 de febrero.
Bajo la denominación genérica de «auditoría de ofertas» se
incluyen otros requerimientos de evaluación solicitados por los órganos de
contratación, como son:
(1) Los procedimientos para realizar el análisis de precios,
que comprenden la cobertura de requerimientos específicos sobre los costes del
contrato principal y el apoyo a los contratistas principales en relación con la
auditoría y análisis de ofertas de los subcontratistas.
(2) La evaluación de la idoneidad de los costes o datos
sobre los precios presentados por el contratista.
(3) La evaluación de los procedimientos generales del
contratista relacionados con las estimaciones de costes y su presupuestación
para la oferta económica del contrato.
(4) La evaluación de las estimaciones de costes del
contratista relativas a la mano de obra directa, los materiales directos, otros
costes directos y los costes indirectos.
(5) La evaluación y análisis de consideraciones especiales
en cuanto a la valoración y el impacto en los costes producido por los efectos
de la inflación y, en especial, la razonabilidad de las previsiones económicas y
de evolución de los costes propuestos en el tiempo, cuando los contratos tienen
un periodo largo de ejecución (más de un año).
(6) La evaluación y análisis del método de cálculo propuesto
para la determinación del beneficio propuesto para el contrato.
(7) La comprobación de las estimaciones de coste basadas en
relaciones que no implican variables de coste.
(8) La evaluación de las tasas de recargo de costes indirectos
y las tarifas de costes directos, principalmente la mano de obra directa,
propuestas.
Aspectos relacionados con la
auditoría de ofertas
A continuación se indican algunas de las responsabilidades
del auditor que, siendo más propias de otro tipo de auditoría de contrato, debe
tener en cuenta en la auditoría de ofertas
a. El riesgo de auditoría, que viene determinado por la
confianza y fiabilidad del sistema de control interno del contratista y el
sistema de presupuesto.
b. Preparación de informes de auditoría.
c. La utilización de herramientas estadísticas para el
análisis y proyección de costes.
d. La norma aplicable de costes
e. El formato y contenido de los papeles de trabajo en los
que documenta la evidencia obtenida y soportan su opinión profesional
f. La planificación adecuada de la auditoría de ofertas
g. Seguir las sospechas de prácticas contrarias a la
competencia y de fraude.
Aspectos a tener en cuenta en la
aplicación de una auditoría de oferta
Las orientaciones que proporciona la guía de auditoría de
ofertas se aplican sobre ofertas individuales teniendo en cuenta la experiencia
en anteriores auditorías con el contratista y la importancia relativa de los
distintos elementos de coste de la oferta. Al tratarse, por lo general, de una
«revisión»[1] (Ver entrada Nº 19) y no de
un «examen», una evaluación detallada y exhaustiva de cada propuesta presentada
para la auditoría es normalmente innecesaria.
Sin embargo, debe hacerse una utilización del conocimiento
que sea relevante sobre el contratista y que ha sido documentado en auditorías
anteriores. Esto incluiría:
(1)Las fortalezas y debilidades del sistema de estimación y
presupuestación del contratista, que también puede ser objeto de un examen (auditoría
de sistemas y procedimientos) por separado (ver entrada Nº 32).
(2) La credibilidad general de propuestas del contratista,
según lo determinado en el curso de la evaluación de ofertas anteriores y
auditorías de costes incurridos. Cuando las bases de auditoría o las
representaciones de los costes históricos y proyectados del contratista
contienen importantes deficiencias, errores o estimaciones irrazonables que
sugieren negligencia o la intención de fraude, en estos casos son cuestiones
relevantes que deben ser informadas al órgano de contratación.
(3) La fiabilidad del sistema de contabilidad de costes del
contratista.
(4) Las tendencias actuales de la mano de obra del
contratista, los costes indirectos, u otros costes, como se refleja en los
resultados de las evaluaciones de ofertas o auditorías de costes incurridos.
(5) Los cambios recientes y/o modernización de procesos y
prácticas de fabricación del contratista, sistemas organizativos, expansión
mediante ampliación o compra de otras plantas, cambios en el flujo de
fabricación de los productos que afectan a los costes.
(6) Aplicación y seguimiento de recomendaciones en
auditorías operativas del propio contratista.
La utilidad y el servicio de la auditoría de ofertas
La LCSP establece que los órganos de contratación cuidarán
de que el precio sea adecuado para el efectivo cumplimiento del contrato
mediante la correcta estimación de su importe, atendiendo al precio general de
mercado, en el momento de fijar el presupuesto de licitación. Asimismo,
establece que en el pliego de cláusulas administrativas particulares se
determinarán los aspectos económicos y técnicos que, en su caso, hayan de ser
objeto de negociación con las empresas y que los órganos de contratación, a
través del proceso de negociación con los contratistas, deben identificar la
oferta económicamente más ventajosa.
En particular, en el ámbito del Ministerio de Defensa, la
Instrucción de la Secretaría de Estado de Defensa 128/2007, de 16 de octubre,
ha establecido los procedimientos esenciales para que el proceso de determinación
de los precios en las situaciones de carencia de referencias de mercado y
escasa concurrencia sea coherente y se base en la aplicación estricta de los
principios de eficiencia, objetividad y transparencia[2]. Asimismo, la Instrucción
67/2011, de 15 de septiembre, también del Secretario de Estado de Defensa, por
la que se regula el Proceso de Obtención de Recursos Materiales, establece que
corresponderá a los órganos de contratación competentes la tramitación y
aprobación de los expedientes de contratación, las negociaciones que en su caso
deban realizarse con las empresas y su adjudicación.
La Norma de costes de la Orden Ministerial 283/1998, de 15
de octubre, establece el procedimiento para la presentación y auditoría de las
ofertas en determinados contratos de suministro, de consultoría y asistencia y
de los servicios del Ministerio de Defensa que se adjudiquen por el
procedimiento negociado, así como las normas sobre los criterios a emplear por
las empresas oferentes y por los contratistas en el cálculo de costes.
En el Manual de Auditoría de Contratos (MAC), que estoy
preparando, en ausencia de una norma específica promulgada en desarrollo del
artículo 87 de la LCAP, se describen las responsabilidades y funciones de la
auditoría y análisis para la negociación de ofertas de precios y cuestiones
relacionadas con las adquisiciones negociadas. Gran parte de estas orientaciones
también son de aplicación a otros tipos de procedimientos de adjudicación, no
solo el procedimiento negociado, donde el precio es determinable con base en el
coste incurrido. Asimismo, ciertos requisitos también podrán aplicarse para la
fijación del presupuesto del contrato.
En definitiva, la utilidad de la auditoría de ofertas se
encuentra en el apoyo que presta para la negociación y análisis de precios de
los contratos, estando constituida por todas aquellas acciones de auditoría y
otros esfuerzos especializados que necesita el órgano de contratación para
determinar la razonabilidad del precio propuesto por los contratistas en sus
ofertas económicas. A estos efectos, el PCAP debe incluir el grado de apoyo en
la negociación y análisis de precios requerido y en qué áreas específicas deben
aplicarse procedimientos de auditoría (examen, revisiones o conforme en los
procedimientos) sobre las ofertas. Esto debe sustanciarse con una solicitud de
asistencia y encargo a un auditor o Firma de auditoría de contratos. En
particular, el auditor de contratos debe proporcionar los siguientes servicios:
(1) Aplicación de un conforme en los procedimientos. El
ámbito del servicio se realiza sobre los procedimientos específicos de
presupuestación y preparación de ofertas económicas del contratista. El alcance
de las comprobaciones se efectúan sobre los datos que soportan el coste y el
precio ofertado por el.
(2) Análisis de costes. El servicio consiste en una
evaluación de costes que han sido potencialmente subestimados o no se han
tenido en cuenta sufecientemente. El alcance tiene como objeto los datos que
soportan el coste y el precio ofertado por el contratista.
(3) Auditoría o revisión parcial de la oferta. Consiste en el examen o evaluación de
uno o más elementos o grupos de costes, o bases y tasas de reparto, pero no de
la oferta completa. También, en este caso, el alcance son los datos que
soportan el coste y el precio ofertado por el contratista.
(4) Auditoría o revisión completa de la oferta. El servicio consiste en
una auditoría o revisión completa. El alcance abarca la verificación o evaluación de todos los sistemas
y procedimientos de presupuestación y preparación de las ofertas y los datos
que componen y soportan el coste y el precio de la oferta.
(5) Auditoría de ofertas de tarifas. El servicio que se
realiza consiste en examen de todos los costes directos e indirectos de
contratista y las tasas de reparto, en función de la actividad y capacidad
productiva prevista por el contratista y la determinación de su razonabilidad.
El alcance se refiere a los datos de sus estimaciones sobre capacidad
productiva, costes y precios.
Una clara comprensión de las necesidades del órgano de
contratación es esencial para establecer el alcance de las auditorías de ofertas,
ya sea para contratos principales o subcontratos. Cuando existen deficiencias significativas
en los sistemas y procedimientos de los contratistas, así como de sus sistemas
de control interno, el auditor debe ponerlo de manifiesto al órgano de
contratación y sugerirle la realización de una auditoría adicional sobre dichos
sistemas y el control interno. Cuando se recibe una solicitud de un examen de
toda la oferta y hay poco riesgo, entonces el auditor de contratos debe sugerir
al órgano de contratación sobre si sus necesidades pueden quedar satisfechas
por otros servicios, tales como un examen parcial de la oferta o proporcionar
información específica sobre determinados costes.
Asimismo, el órgano de contratación debe contar con un equipo
asesor de expertos apropiado encargado de todos los procesos y fases de las
adquisiciones, incluidos los encargados de negociar el precio. El proceso de
negociación y análisis de costes y precios de los contratos se realiza por
medio de un equipo que trabaja de manera coordinada y con el objetivo de
satisfacer con eficacia las necesidades del órgano de contratación.
El órgano de contratación debe saber que los procedimientos
de contratación en los que es susceptible de aplicación la auditoría de ofertas
son todos los que se encuentran regulados en la LCSP. Los auditores de
contratos deben estar familiarizados con la Ley y el Reglamento de Contratos
del Sector Público y los Pliegos tipo de cláusulas administrativas particulares
y los específicos de prescripciones técnicas, para garantizar un buen apoyo al
órgano de contratación y anticipar las necesidades de recursos para los
servicios de auditoría de contratos y estimar las tendencias de volumen de
trabajo, y su seguimiento. Es especialmente importante, en este sentido,
conocer los umbrales de importe de presupuesto del contrato en euros y
criterios relacionados por los que un órgano de contratación solicita una
auditoría de oferta.
El órgano de contratación tiene que ser consciente sobre si
se han llevado a cabo auditorías de costes indirectos al contratista, durante
los 12 meses previos a la negociación de un contrato o de tarifas, con el fin de
no solicitar una auditoría de la oferta, lo que implicaría una duplicidad de
esfuerzos. Sin embargo, dichas solicitudes de auditoría de la oferta pueden
estar justificadas si la información disponible se considera inadecuada para
determinar la razonabilidad de los costes indirectos y tarifas ofertadas.
Umbrales de euros para su aplicación
Para finalizar esta entrada, me permito hacer una sugerencia
acerca de los umbrales de euros que es aconsejable para la solicitud y
aplicación de una auditoría o revisión de oferta y de tarifas, a menos que concurran
circunstancias excepcionales, y que son:
(1) Ofertas de contratos adjudicados con precios
provisionales y determinables por el coste incurrido cuyo presupuesto estimado
supere los 10.000.000 de euros, cualquiera que sea el procedimiento de
adjudicación.
(2) Ofertas de contratos plurianuales,
adjudicados mediante diálogo competitivo, asociación para la innovación, o se traten de concursos de proyectos
y/o sean contratos subvencionados, cuando el importe del presupuesto estimado
exceda 1.000.000 de euros.
(3) Ofertas de contratos de concesión de obra o de servicios (nueva de Contratos del Sector Público en tramitación - 2015), cualquiera que sea el procedimiento de adjudicación, importe de la licitación y el riesgo operacional asumido por el concesionario.
(3) Ofertas de contratos de concesión de obra o de servicios (nueva de Contratos del Sector Público en tramitación - 2015), cualquiera que sea el procedimiento de adjudicación, importe de la licitación y el riesgo operacional asumido por el concesionario.
(4) Tarifas de Acuerdos Marco y Sistemas
Dinámicos de Contratación, cualquiera que sea su importe.
La auditoría de la oferta se aplica sobre la totalidad del
valor de la oferta presentada. No obstante lo anterior, los órganos de
contratación pueden solicitar que la auditoría solo se aplique en una o varias
de las partes de la oferta siempre que la parte (o partes) auditadas superen
los umbrales citados anteriormente.
Cuando el auditor de contratos reciba una solicitud de
auditoría de una oferta cuyo presupuesto está por debajo de los umbrales de
auditoría anteriores, en este caso debe discutir con el órgano de contratación solicitante
las circunstancias excepcionales que provocan la necesidad de la auditoría y
documentar esta discusión en los papeles de trabajo. Para determinar si las
circunstancias son excepcionales, el equipo de auditoría debe considerar la
totalidad de los factores que contribuyen al riesgo de que la oferta esté
distorsionada de manera significativa. Si las circunstancias no justifican una
auditoría, el equipo de auditoría debe manifestarlo al órgano de contratación
para que reconsidere su solicitud. Si, a pesar de ello, el órgano de
contratación requiere la auditoría, ésta debe efectuarse.
Cuando se trata de una solicitud de auditoría de la oferta
de una subcontratación que está por debajo de los umbrales citados, pero dicha
solicitud ha sido requerida por el auditor de contratos del contratista
principal por considerar riesgo en la oferta del subcontratista, el órgano de
contratación debe ordenar la auditoría de la oferta de éste. En el PCAP del
contrato principal se especificará que dicha auditoría será a costa del
contratista principal y su coste no será admisible (por tanto será denominado
expresamente como coste prohibido) de reembolso en la liquidación del contrato
principal. La auditoría de la oferta del subcontrato se realiza porque el
auditor del contratista principal determina un riesgo de auditoría de tal
magnitud que los procedimientos aplicados no son suficientes para evaluar
adecuadamente la razonabilidad de la oferta principal.
[1]
Ver entrada nº 19 en la que se hace una distinción entre los diferentes niveles de
trabajos de auditoría en relación con el grado de certidumbre de la evaluación
[2]
Ver artículo de Arias Perero, Pastor Sánchez y Huerta Barajas en: Contratación
Administrativa Práctica. Puede obtenerse en la siguiente dirección URL: http://www.larioja.org/upload/documents/676840_CAP_N_89-2009.La_determinacion_del_precio.pdf
