Entrada revisada y actualizada en enero de 2018
Entrada revisada y actualizada en mayo de 2018
Entrada revisada y actualizada en mayo de 2018
#127
La Ley 3/2017, de Presupuestos Generales del Estado, en su Disposición Adicional 130, nos anunció que, antes de que finalizara el año 2017, el Gobierno debería aprobar la norma por la que se constituya un órgano independiente de la contratación pública, en los términos previstos en la normativa comunitaria, que gozará de plena independencia funcional y que absorberá, además, a la Oficina Nacional de Evaluación (Ver artículo sobre la ONE en la entrada #100).
Dicha previsión se ha cumplido, porque la Oficina Independiente de Regulación y Supervisión de la Contratación se crea en el artículo 332 de la Ley 9/2017 de Contratos del Sector Público, por lo que ya será posible alcanzar una anhelada aspiración en materia de buen gobierno institucional mediante la creación de una Autoridad Independiente con funciones de supervisión, evaluación y diseño de políticas y procedimientos en materia de contratos públicos. Porque España “debe establecer un marco coherente que garantice la transparencia y la coordinación de la política de contratación pública de todas las entidades y autoridades de contratación a fin de garantizar la eficiencia económica y un alto nivel de competencia. Dicho marco debe incluir mecanismos de control a priori y a posteriori adecuados para la contratación pública a fin de garantizar la eficiencia y el cumplimiento de la legislación” (de la Recomendación de Decisión del Consejo de la Unión Europea de 27/07/2016) y, entonces, nuestra legislación sería consecuente con el artículo 83 de la Directiva 2014/24/UE mediante la creación de autoridades o estructuras independientes con funciones de supervisión para la correcta aplicación de las normas de contratación del sector público y que promuevan su cabal funcionamiento garantizando la transparencia.
Ahora, el motivo de la nueva actualización de esta entrada es la publicación en el BOE 109, de 5 de mayo, del Real Decreto 256/2018, de 4 de mayo, por el que se modifica y se desarrolla la estructura orgánica básica del Ministerio de Hacienda y Función Pública, adscribiéndose la «Oficina Independiente de Regulación y Supervisión de la Contratación» a dicho Departamento a través de su Subsecretaría.
Y yo me pregunto ¿qué tipo de "independencia" va a tener este órgano si depende orgánica y funcionalmente de la Subsecretaría del Ministerio?, porque «independiente» sería un adjetivo apropiado si esa Oficina hubiera quedado encuadrada en un órgano que fuera realmente independiente del Gobierno, como la Comisión Nacional de los Mercados y la Competencia (CNMC)que es un organismo sometido al control parlamentario.
Es evidente que el alcance de las funciones de ese órgano "independiente" de supervisión va a ser muy amplio, porque abarca todos los aspectos y elementos de la contratación del sector público. Debido a esa profundidad, este artículo se focaliza en dos de ellos que, en mi opinión, son fundamentales pero que pasan desapercibidos: la «normalización» de los costes imputables a los contratos públicos y la «auditoría de contratos». Es decir, ocuparse de una vez por todas de lo establecido en el precepto del artículo 102.7 de la LCSP/2017. (Ver artículo #121 de este blog titulado: "El banco pintado")
Para comprender su importancia, debemos situarnos en el contexto de la compra pública compleja, como es la compra pública innovadora (CPI), en sus dos vertientes la de compra pública precomercial (CPP – servicios de investigación y desarrollo) y la compra pública de tecnología innovadora (CPTI) y, asimismo, en la trascendencia que puede tener para los modificados de los contratos principales, que arrastran la problemática de cómo embridar esos sobrecostes que no siempre están debidamente justificados. También estamos en un entorno de procedimientos de adjudicación que requieren negociaciones (negociado con publicidad, diálogo competitivo y asociación para la innovación) y que se caracterizan porque la ejecución del contrato debe comenzar antes de que la determinación del precio sea posible por las razones que se especifican en el artículo 102.7 de la Ley 9/2017 de Contratos del Sector Público.
Y no digamos cuando, por ejemplo, se determine que es el «coste del ciclo de vida» el criterio de adjudicación del contrato, para cuando los órganos de contratación deban evaluar los costes e indicar en los pliegos los datos que se reqieren a los licitadores, así como el método que aquellos utilizarán para determinar los costes de ciclo de vida sobre la base de dichos datos (artículo 148.3 de la Ley 9/2017).
Entonces, una de las funciones de vigilancia y supervisión de ese órgano independiente debe gravitar sobre las facultades que son conferidas al poder adjudicador en cuanto a:
Dicho listado se puede resumir en dos actividades de normalización y de supervisión: Norma de Costes y Auditoría de Contratos.
Con objeto de homogeneizar y simplificar los procedimientos para la determinación de los costes en los contratos públicos, que redunda en beneficio de los procesos de preparación y aprobación de propuestas contractuales y fijación del precio final de contrataciones complejas y modificaciones de contratos, se necesita de un organismo independiente que fije y aplique normas de contabilidad de costes en los contratos públicos y permita solucionar los problemas en los procesos de compra con negociaciones, sobre todo los relacionados con cuestiones como la comparabilidad de los precios.
Esta función de normalización y de codificación de las reglas de costes en los contratos públicos puede ser similar a la realizada por el “Cost Accounting Standards Board – CASB ” –organismo del gobierno federal de los Estados Unidos, que depende del Congreso–, y que tiene el mandato de promover la coherencia, consistencia y uniformidad en las actividades de contabilidad de costes de las empresas contratistas involucradas en contratos gubernamentales.
En cuando a su organización, el CASB consta de cinco miembros, incluyendo un presidente y cuatro vocales. Dos de sus miembros son funcionarios con larga experiencia en la contratación pública y contabilidad de costes y los otros dos son un representante de la industria y un miembro de la profesión contable.
¿Es necesaria una institución de supervisión de esta naturaleza en la contratación pública?, la respuesta es rotundamente sí.
En España, hasta hace muy poco, las empresas podían organizar sus prácticas contables en materia de costes con completa libertad, debiendo sujetarse, únicamente, a unas muy laxas normas de Registro y Valoración 2ª y 10ª del vigente Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre; y que establecían –grosso modo– que el "valor" de dichos activos –es decir, el «coste de producción»– se determinaba añadiendo al precio de adquisición los costes directamente imputables al producto, a los que también debería añadirse la parte que “razonablemente” corresponda de los costes que indirectamente les fueran imputables dentro del periodo de fabricación, elaboración o construcción, en los que se hubiera incurrido.
Pero el panorama ha cambiado desde la reciente Resolución de 14 de abril de 2015, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ver entrada #78), que establece unos criterios pormenorizados para la determinación del coste de producción, a los efectos de las citadas normas de Registro y Valoración 2ª y 10ª del PGC. Sin embargo, estos criterios se quedan al nivel del denominado «coste industrial» que eroga los costes directos y los indirectos originados por los gastos generales de fabricación (“Overhead”). Y esto no es suficiente en materia de contratos públicos.
De hecho, las Cost Accounting Standars (CAS) americanas incluyen categorías de costes, admisibles para su imputación al contrato, que van más allá del «coste industrial», como son los gastos generales y de administración (G&A), gastos de pensiones, despidos e indemnizaciones a los trabajadores, contribuciones a planes de pensiones y programas de seguros, gastos corporativos y gastos financieros, pero estos considerados en términos de «coste de oportunidad» por la puesta al servicio del contrato de activos fijos. Todos estos costes que de otra manera intentaría recuperar el agente económico a través de la cuota de beneficio, en estas condiciones de coste completo “radical” son admisibles de certificación y presentación por el contratista para reclamar su reembolso.
Las normas sobre criterios a emplear en el cálculo de costes para determinados contratos celebrados por órganos de contratación del Ministerio de Defensa, conocidas como NODECOS y aprobadas por Orden 283/1998, de 15 de octubre (BOE núm. 258), siguen las pautas de las CAS; aunque también carecen de la misma profundidad y nivel de desarrollo. Quizá, porque existe la necesidad[1] de extender las normas de costes a la gestión de las compras en la Administración Pública –como ya sugirieron Aguado y Zafra[2] en 2011– y, añado, no se siguiera entonces con NODECOS una metodología formal de investigación científica, es la oportunidad que surge para dotar a la futura institución de supervisión, como órgano independiente, de esta función normalizadora y de regulación de los criterios para la asignación de costes en los contratos públicos, particularmente la compra pública precomercial (CPP) y modificados de los contratos que son adjudicados directamente al mismo que desarrolla el contrato principal.
La auditoría, en general, es una actividad profesional que tiene por objeto incrementar la confianza que puede tener su solicitante en la información suministrada por el sujeto auditado, donde tal confianza se establece en términos de congruencia entre la declaración sometida al examen y la realidad que se describe.
La auditoría, como actividad profesional, debe estar estrictamente regulada, porque es la garantía de un trabajo bien hecho, objetivo e independiente. De ahí que, por ejemplo, estén perfectamente reguladas la Auditoría de Cuentas y la Auditoría Pública. Sin embargo, no se puede confundir la Auditoría de Contratos con las anteriores, a pesar que pueda tener con ellas algunas coincidencias en sus respectivos alcances, porque la auditoría de contratos nace en Ley de Contratos del Sector Público y no es fruto de una Mercantil (Ley de Auditoría de Cuentas) o del tipo Financiero (Ley General Presupuestaria que regula la Auditoría pública).
La «auditoría de contratos» es un servicio que obtienen y se presta a los órganos de contratación, dado que son éstos los destinatarios y usuarios principales del informe de la auditoría, siendo la base de los resultados y el mensaje del auditor una opinión sobre la admisibilidad de los costes sometidos por el contratista a su examen y la aceptabilidad del cálculo del beneficio, pues aquél debe emitir una resolución para aprobar los costes y el beneficio del contrato con los que se fijará el precio definitivo.
El auditor de contratos se constituye en el representante autorizado del órgano de contratación para ejercer la facultad que tiene conferida en el artículo 102.7 c) de la Ley 9/2017 para examinar, sin restricciones, cualquiera de los registros del contratista que implican transacciones relacionadas con el contrato y evaluar sus procesos productivos.
El objetivo de la auditoría de contratos son los estados costes, registros y transacciones relacionados con las ofertas y la ejecución de los contratos, y que son sometidos por el contratista al examen del auditor para determinar su grado de adherencia a los criterios del cálculo y asignación de costes a los contratos, referidos anteriormente; si son consistentes con las políticas de gestión establecidas por la de dirección de la empresa contratista; y, si cumplen los requerimientos específicos establecidos en las cláusulas contractuales o en disposiciones legales.
La garantía para el órgano de contratación acerca del mensaje que recibe es que el auditor de contratos, en todas las materias relacionadas con su trabajo y su opinión profesional, tanto si se trata de una organización de auditoría de contrato –de carácter público o privado– como si es un auditor individual, ya sea empleado público o trabaje para una firma privada de consultoría/auditoría o por cuenta propia, es su independencia. Porque el auditor de contratos debe estar al margen de cualquier sospecha o apariencia de estar afectado por impedimentos personales, externos y orgánicos, o de cualquier otra índole, que menoscaben su trabajo profesional y su completa imparcialidad.
De todo ello surge la necesidad de que ese órgano independiente de supervisión de la contratación pública asuma las siguientes funciones en el ámbito de la «auditoría de contratos»:
La Ley 3/2017, de Presupuestos Generales del Estado, en su Disposición Adicional 130, nos anunció que, antes de que finalizara el año 2017, el Gobierno debería aprobar la norma por la que se constituya un órgano independiente de la contratación pública, en los términos previstos en la normativa comunitaria, que gozará de plena independencia funcional y que absorberá, además, a la Oficina Nacional de Evaluación (Ver artículo sobre la ONE en la entrada #100).
Dicha previsión se ha cumplido, porque la Oficina Independiente de Regulación y Supervisión de la Contratación se crea en el artículo 332 de la Ley 9/2017 de Contratos del Sector Público, por lo que ya será posible alcanzar una anhelada aspiración en materia de buen gobierno institucional mediante la creación de una Autoridad Independiente con funciones de supervisión, evaluación y diseño de políticas y procedimientos en materia de contratos públicos. Porque España “debe establecer un marco coherente que garantice la transparencia y la coordinación de la política de contratación pública de todas las entidades y autoridades de contratación a fin de garantizar la eficiencia económica y un alto nivel de competencia. Dicho marco debe incluir mecanismos de control a priori y a posteriori adecuados para la contratación pública a fin de garantizar la eficiencia y el cumplimiento de la legislación” (de la Recomendación de Decisión del Consejo de la Unión Europea de 27/07/2016) y, entonces, nuestra legislación sería consecuente con el artículo 83 de la Directiva 2014/24/UE mediante la creación de autoridades o estructuras independientes con funciones de supervisión para la correcta aplicación de las normas de contratación del sector público y que promuevan su cabal funcionamiento garantizando la transparencia.
Ahora, el motivo de la nueva actualización de esta entrada es la publicación en el BOE 109, de 5 de mayo, del Real Decreto 256/2018, de 4 de mayo, por el que se modifica y se desarrolla la estructura orgánica básica del Ministerio de Hacienda y Función Pública, adscribiéndose la «Oficina Independiente de Regulación y Supervisión de la Contratación» a dicho Departamento a través de su Subsecretaría.
Y yo me pregunto ¿qué tipo de "independencia" va a tener este órgano si depende orgánica y funcionalmente de la Subsecretaría del Ministerio?, porque «independiente» sería un adjetivo apropiado si esa Oficina hubiera quedado encuadrada en un órgano que fuera realmente independiente del Gobierno, como la Comisión Nacional de los Mercados y la Competencia (CNMC)que es un organismo sometido al control parlamentario.
Es evidente que el alcance de las funciones de ese órgano "independiente" de supervisión va a ser muy amplio, porque abarca todos los aspectos y elementos de la contratación del sector público. Debido a esa profundidad, este artículo se focaliza en dos de ellos que, en mi opinión, son fundamentales pero que pasan desapercibidos: la «normalización» de los costes imputables a los contratos públicos y la «auditoría de contratos». Es decir, ocuparse de una vez por todas de lo establecido en el precepto del artículo 102.7 de la LCSP/2017. (Ver artículo #121 de este blog titulado: "El banco pintado")
Para comprender su importancia, debemos situarnos en el contexto de la compra pública compleja, como es la compra pública innovadora (CPI), en sus dos vertientes la de compra pública precomercial (CPP – servicios de investigación y desarrollo) y la compra pública de tecnología innovadora (CPTI) y, asimismo, en la trascendencia que puede tener para los modificados de los contratos principales, que arrastran la problemática de cómo embridar esos sobrecostes que no siempre están debidamente justificados. También estamos en un entorno de procedimientos de adjudicación que requieren negociaciones (negociado con publicidad, diálogo competitivo y asociación para la innovación) y que se caracterizan porque la ejecución del contrato debe comenzar antes de que la determinación del precio sea posible por las razones que se especifican en el artículo 102.7 de la Ley 9/2017 de Contratos del Sector Público.
Y no digamos cuando, por ejemplo, se determine que es el «coste del ciclo de vida» el criterio de adjudicación del contrato, para cuando los órganos de contratación deban evaluar los costes e indicar en los pliegos los datos que se reqieren a los licitadores, así como el método que aquellos utilizarán para determinar los costes de ciclo de vida sobre la base de dichos datos (artículo 148.3 de la Ley 9/2017).
- El procedimiento para determinar el precio definitivo, con referencia a los costes efectivos y a la fórmula de cálculo del beneficio.
- Las reglas contables que el adjudicatario deberá aplicar para determinar el coste de las prestaciones.
- Los controles documentales y sobre el proceso de producción que el adjudicador podrá efectuar sobre los elementos técnicos y contables del coste de producción.
Dicho listado se puede resumir en dos actividades de normalización y de supervisión: Norma de Costes y Auditoría de Contratos.
Normalización de los costes
Con objeto de homogeneizar y simplificar los procedimientos para la determinación de los costes en los contratos públicos, que redunda en beneficio de los procesos de preparación y aprobación de propuestas contractuales y fijación del precio final de contrataciones complejas y modificaciones de contratos, se necesita de un organismo independiente que fije y aplique normas de contabilidad de costes en los contratos públicos y permita solucionar los problemas en los procesos de compra con negociaciones, sobre todo los relacionados con cuestiones como la comparabilidad de los precios.
Esta función de normalización y de codificación de las reglas de costes en los contratos públicos puede ser similar a la realizada por el “Cost Accounting Standards Board – CASB ” –organismo del gobierno federal de los Estados Unidos, que depende del Congreso–, y que tiene el mandato de promover la coherencia, consistencia y uniformidad en las actividades de contabilidad de costes de las empresas contratistas involucradas en contratos gubernamentales.
En cuando a su organización, el CASB consta de cinco miembros, incluyendo un presidente y cuatro vocales. Dos de sus miembros son funcionarios con larga experiencia en la contratación pública y contabilidad de costes y los otros dos son un representante de la industria y un miembro de la profesión contable.
¿Es necesaria una institución de supervisión de esta naturaleza en la contratación pública?, la respuesta es rotundamente sí.
En España, hasta hace muy poco, las empresas podían organizar sus prácticas contables en materia de costes con completa libertad, debiendo sujetarse, únicamente, a unas muy laxas normas de Registro y Valoración 2ª y 10ª del vigente Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre; y que establecían –grosso modo– que el "valor" de dichos activos –es decir, el «coste de producción»– se determinaba añadiendo al precio de adquisición los costes directamente imputables al producto, a los que también debería añadirse la parte que “razonablemente” corresponda de los costes que indirectamente les fueran imputables dentro del periodo de fabricación, elaboración o construcción, en los que se hubiera incurrido.
Pero el panorama ha cambiado desde la reciente Resolución de 14 de abril de 2015, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ver entrada #78), que establece unos criterios pormenorizados para la determinación del coste de producción, a los efectos de las citadas normas de Registro y Valoración 2ª y 10ª del PGC. Sin embargo, estos criterios se quedan al nivel del denominado «coste industrial» que eroga los costes directos y los indirectos originados por los gastos generales de fabricación (“Overhead”). Y esto no es suficiente en materia de contratos públicos.
De hecho, las Cost Accounting Standars (CAS) americanas incluyen categorías de costes, admisibles para su imputación al contrato, que van más allá del «coste industrial», como son los gastos generales y de administración (G&A), gastos de pensiones, despidos e indemnizaciones a los trabajadores, contribuciones a planes de pensiones y programas de seguros, gastos corporativos y gastos financieros, pero estos considerados en términos de «coste de oportunidad» por la puesta al servicio del contrato de activos fijos. Todos estos costes que de otra manera intentaría recuperar el agente económico a través de la cuota de beneficio, en estas condiciones de coste completo “radical” son admisibles de certificación y presentación por el contratista para reclamar su reembolso.
Las normas sobre criterios a emplear en el cálculo de costes para determinados contratos celebrados por órganos de contratación del Ministerio de Defensa, conocidas como NODECOS y aprobadas por Orden 283/1998, de 15 de octubre (BOE núm. 258), siguen las pautas de las CAS; aunque también carecen de la misma profundidad y nivel de desarrollo. Quizá, porque existe la necesidad[1] de extender las normas de costes a la gestión de las compras en la Administración Pública –como ya sugirieron Aguado y Zafra[2] en 2011– y, añado, no se siguiera entonces con NODECOS una metodología formal de investigación científica, es la oportunidad que surge para dotar a la futura institución de supervisión, como órgano independiente, de esta función normalizadora y de regulación de los criterios para la asignación de costes en los contratos públicos, particularmente la compra pública precomercial (CPP) y modificados de los contratos que son adjudicados directamente al mismo que desarrolla el contrato principal.
Auditoría de contratos
La auditoría, en general, es una actividad profesional que tiene por objeto incrementar la confianza que puede tener su solicitante en la información suministrada por el sujeto auditado, donde tal confianza se establece en términos de congruencia entre la declaración sometida al examen y la realidad que se describe.
La auditoría, como actividad profesional, debe estar estrictamente regulada, porque es la garantía de un trabajo bien hecho, objetivo e independiente. De ahí que, por ejemplo, estén perfectamente reguladas la Auditoría de Cuentas y la Auditoría Pública. Sin embargo, no se puede confundir la Auditoría de Contratos con las anteriores, a pesar que pueda tener con ellas algunas coincidencias en sus respectivos alcances, porque la auditoría de contratos nace en Ley de Contratos del Sector Público y no es fruto de una Mercantil (Ley de Auditoría de Cuentas) o del tipo Financiero (Ley General Presupuestaria que regula la Auditoría pública).
La «auditoría de contratos» es un servicio que obtienen y se presta a los órganos de contratación, dado que son éstos los destinatarios y usuarios principales del informe de la auditoría, siendo la base de los resultados y el mensaje del auditor una opinión sobre la admisibilidad de los costes sometidos por el contratista a su examen y la aceptabilidad del cálculo del beneficio, pues aquél debe emitir una resolución para aprobar los costes y el beneficio del contrato con los que se fijará el precio definitivo.
El auditor de contratos se constituye en el representante autorizado del órgano de contratación para ejercer la facultad que tiene conferida en el artículo 102.7 c) de la Ley 9/2017 para examinar, sin restricciones, cualquiera de los registros del contratista que implican transacciones relacionadas con el contrato y evaluar sus procesos productivos.
El objetivo de la auditoría de contratos son los estados costes, registros y transacciones relacionados con las ofertas y la ejecución de los contratos, y que son sometidos por el contratista al examen del auditor para determinar su grado de adherencia a los criterios del cálculo y asignación de costes a los contratos, referidos anteriormente; si son consistentes con las políticas de gestión establecidas por la de dirección de la empresa contratista; y, si cumplen los requerimientos específicos establecidos en las cláusulas contractuales o en disposiciones legales.
La garantía para el órgano de contratación acerca del mensaje que recibe es que el auditor de contratos, en todas las materias relacionadas con su trabajo y su opinión profesional, tanto si se trata de una organización de auditoría de contrato –de carácter público o privado– como si es un auditor individual, ya sea empleado público o trabaje para una firma privada de consultoría/auditoría o por cuenta propia, es su independencia. Porque el auditor de contratos debe estar al margen de cualquier sospecha o apariencia de estar afectado por impedimentos personales, externos y orgánicos, o de cualquier otra índole, que menoscaben su trabajo profesional y su completa imparcialidad.
De todo ello surge la necesidad de que ese órgano independiente de supervisión de la contratación pública asuma las siguientes funciones en el ámbito de la «auditoría de contratos»:
- La elaboración de normas técnicas de auditoría de contrato, es decir los principios y requisitos profesionales en los que se deberá basar el auditor para desarrollar su trabajo de manera consistente, objetiva e independiente.
- El control de la actividad de auditoría de contratos y el ejercicio de la potestad disciplinaria de los auditores de contratos y, en su caso, de las sociedades de auditoría de contratos.
- La cooperación internacional en el ámbito de la actividad de auditoría de contratos, particularmente en el ámbito europeo.
- Administración de un Registro de Auditores de Contratos que tenga carácter oficial.
1 El precepto del artículo 102.7 de la nueva Ley 9/2017 es idéntico al artículo 87.5 del TRLCSP y que tienen su origen en el artículo 75.5 de la LCSP de 2007.
2 Aguado Romero, José y Zafra Gómez, José Luis. Presupuesto y Gasto Público 65/2011. Instituto de Estudios Fiscales. Pág: 7-26. (2011). (ver artículo)
Feliz verano
