La razonabilidad de los costes salariales (I)

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Introducción

En general, el coste incurrido reembolsable al contratista está constituido por el agregado de todos los costes admisibles, directos e indirectos, que sean asignables al contrato.

La admisibilidad de los costes depende siempre de tres factores: a) su razonabilidad; b) su grado de imputabilidad o “afectabilidad”, que es total en el caso de los costes directos, y parcial, en función de un criterio de reparto, los indirectos; y c) su adecuación a las normas y criterios para el cálculo de costes aplicables al contrato.

La razonabilidad de los costes de un contrato se establece sobre la base de consideraciones técnicas y económicas[1]. La razonabilidad técnica obedece a que los consumos de factores productivos sean consecuencia de la aplicación racional y necesaria, en cantidad y calidad, al proceso productivo e incrementando, consecuentemente, el valor de uso del bien o servicio en el mercado. La razonabilidad económica se determina por comparación del valor del coste propuesto por el contratista en la base de auditoría con la media del mercado y con las prácticas habituales de negocio de las empresas en circunstancias similares.

La orientación contenida en esta entrada del blog (y en la siguiente) están diseñadas para ayudar al auditor de contratos en la determinación de la razonabilidad económica de los costes de la Mano de Obra Directa (MOD) de acuerdo con los criterios, que en su caso, fueran establecidos en el Pliego de Cláusulas Administrativas Particulares (en adelante PCAP). Sin embargo, sería necesaria, con carácter previo, la aplicación de un examen del sistema de retribuciones y sobre los controles internos relacionados que han sido implantados por el contratista para poder determinar, así, el alcance y la magnitud de cualquier prueba de razonabilidad que debe estar basada en la evaluación del riesgo de control y los resultados de la auditoría sobre los controles internos del sistema de retribuciones.

Salarios negociados con los trabajadores en Convenio Colectivo

a. El derecho a la representación colectiva de los trabajadores está consagrado en el Estatuto de los Trabajadores[2], siendo sus órganos de representación los comités de empresa o los delegados de personal, según en número de trabajadores, quienes realizarán la negociación colectiva[3] con el empresario en nombre de los trabajadores a los que representan. Por tanto, estos salarios derivados de una negociación colectiva se considerarán razonables a menos que las disposiciones del Convenio sean injustificadas o discriminatorias contra la Administración. En consecuencia, no será comprobada su razonabilidad con pruebas específicas. Pero hay, sin embargo, que satisfacer los criterios de admisibilidad establecidos, en su caso, en el PCAP.

b. A estos efectos, se entenderá que existen disposiciones injustificadas o discriminatorias para los contratos con la Administración cuando:

(1) Bajo circunstancias particulares, las condiciones de trabajo varían considerablemente de aquellas otras que existirían si no hubiera un contrato administrativo adjudicado, o se aplican de manera no equitativa entre unidades de la misma empresa que producen para el contrato con la Administración y otros clientes.

(2) Se fijan en la negociación colectiva tasas de remuneración sobre la base de un conjunto de circunstancias y condiciones de empleo, como un trabajo que implica actividades muy peligrosas, y no están justificadas en la ejecución del contrato para la Administración, si este trabajo es menos peligroso.

(3) Se establecen en la negociación niveles salariales más altos para los empleados del  contratista que trabajan en contratos de la Administración que para los empleados del contratista que realizan las mismas funciones, y en las mismas condiciones, para otros clientes.

Elementos para la evaluación de la razonabilidad de salarios de trabajadores individuales no acogidos a Convenio Colectivo

Para determinar la razonabilidad del agregado de costes salariales de los ejecutivos, por ejemplo, hay que evaluar la admisibilidad de cada elemento individual que lo compone. Para ello se puede comparar con los datos retribuciones de otras empresas. El medio más eficaz para la obtención de los datos sobre salarios son las estadísticas que proporcionan las encuestas del mercado laboral. Cuando se utilizan estos datos estadísticos de encuestas salariales, el auditor debe documentarlo en los papeles de trabajo de la auditoría.

a. El PCAP puede establecer que para la determinación de la razonabilidad económica de los elementos individuales que componen el agregado del coste salarial, éstos deben atender, o estar establecidos, con base en hechos potencialmente relevantes. Estos hechos incluyen una equidad general con las prácticas realizadas en las empresas del mismo tamaño, en el mismo sector, en la misma zona geográfica, y que realizan trabajos similares bajo circunstancias similares, ya sea en contratos con la Administración o para otros clientes comerciales. Los factores pertinentes para evaluar la razonabilidad de las retribuciones dependerán en la medida en que esos factores son representativos del mercado de trabajo para la actividad laboral en el contrato que se está evaluando, como son:

(1) Misma zona geográfica con la empresa de referencia con la que se compara, y la misma localización regional que la del contratista auditado.

(2) Tamaño de la empresa. Deben escogerse empresas de dimensiones parecidas en número de empleados y cifra de negocios. El volumen de ventas puede ser un factor en la evaluación de los salarios de los ejecutivos pues, en gran medida, sus retribuciones variables pueden estar indiciadas con las ventas.

(3) Pertenencia al mismo sector industrial, es decir comparaciones con las empresas que producen productos similares o realizan la prestación de servicios similares. Por ejemplo, los niveles retributivos para un contratista cuyo producto principal es la construcción naval deben ser comparados con otros constructores navales

(4) Ser contratistas que realizan trabajos para otros clientes no gubernamentales, o de las administraciones públicas, en circunstancias semejantes, por lo que los productos y servicios prestados son comparables con los de sus competidores.

b. Todos estos factores puede que no sean relevantes en el  mismo nivel. El grado en el que cada uno de dichos factores deba ser considerado depende de en qué medida cada uno de ellos es representativo en el mercado de trabajo para la actividad que se está evaluando. La relevancia está directamente vinculada con las circunstancias del entorno del contratista en el mercado[4]. La racionalidad en la determinación de la importancia de cómo afectan los factores del entorno del mercado en los acuerdos salariales debe ser suficiente para hacer frente a las consideraciones de razonabilidad.

c. El estudio de los salarios se realiza mediante la comparación con empresas que representan a más de uno de los factores del mercado que deben ser considerados. Una evaluación aceptable debe incluir a empresas del mismo tamaño, área geográfica y el sector de la industria  del contratista. Si el auditor determina que los niveles salariales del contratista no son representativos con respecto a los puestos de trabajo similares en el mercado de referencia y no tiene acceso a estudios salariales adicionales que representen adecuadamente el segmento de mercado en el que interviene el contratista, entonces en este caso el auditor se abstendrá de llevar a cabo una prueba de razonabilidad. Cuando esto suceda debe citar las deficiencias del sistema salarial del contratista que sean importantes en el informe de auditoría de sistemas y procedimientos, y sugerir al contratista que tome las medidas correctivas que sean oportunas. Cuando el contratista haya efectuado las medidas correctivas pertinentes, éste deberá demostrar la razonabilidad de los costes salariales con referencia a encuestas y estudios de salarios adecuados.

d. En aquellos casos en que el auditor ha determinado que existen estudios salariales aceptables y que están disponibles para su utilización en la auditoría, hará las pruebas de comparación con los puestos de trabajo del estudio de referencia dentro de la estructura de categorías laborales o grado responsabilidad del trabajador, dependiendo de las circunstancias. Sin embargo, los altos cargos ejecutivos son únicos y deben ser auditados individualmente. Esto debe ser así independientemente de la asignación de los individuos a una clase de trabajo, grado de responsabilidad o estructura.

e. Todas las pruebas de razonabilidad se efectuarán mediante la comparación de la media ponderada del sueldo o salario de un trabajo o de su grado responsabilidad con respecto a las previstas en un estudio aceptable e independiente de alguna Firma de Consultoría de Recursos Humanos. Si no se dispone de un estudio referido al año actual, puede realizarse una actualización de los datos históricos mediante un factor de escalamiento como puede ser el Índice de General de Precios al Consumo (IPC) o el índice de Precios Industriales, ambos publicados por el Instituto Nacional de Estadística.

En ocasiones, puede ser necesario tener en cuenta más de un estudio sobre salarios, debido a la importancia de los factores relevantes en la circunstancia actuales. Sin embargo, si lo considera adecuado, puede realizar la comparación con el estudio de referencia que sea utilizado por el contratista.

f. Cuando las deficiencias del sistema salarial del contratista sean de tal magnitud que impidan una demostración de la razonabilidad de los salarios, el auditor deberá determinar en qué nivel se realizarán las pruebas, si por las categorías de los empleados o por los niveles de responsabilidad. El gasto total de los salarios del contratista es razonable si son razonables los salarios pagados individualmente a cada trabajador. Por tanto, es necesario comparar individualmente los salarios para determinar la razonabilidad total.

Pruebas para evaluar la razonabilidad

Para realizar la prueba sobre la razonabilidad de los salarios, el auditor debe seleccionar una muestra representativa, y científicamente obtenida, de los puestos de trabajo o niveles de responsabilidad. Así por ejemplo, para determinar la razonabilidad de los costes salariales de la clase de trabajo del ingeniero, el auditor debería hacer una selección mediante la obtención de una muestra por estratos de las categorías: ingeniero junior, ingeniero intermedio e ingeniero jefe; y compararlo con relación a la media mostrada en encuestas o estudios salariales externos independientes que sean apropiados. De esta forma podrá determinar si el salario de la categoría laboral de ingeniero es, o no es, razonable. En cualquier caso, el auditor debe tomar la decisión acerca del tamaño de la muestra que va a poner a prueba con el fin de que la evidencia esté adecuadamente soportada.

El auditor deberá considerar lo siguiente antes de realizar una evaluación comparativa y determinar el tamaño de la muestra:

(1) Si en la auditoría de los controles internos del contratista se obtuvieron evidencias de que el contratista tiene un proceso de comparación de mercado adecuado para demostrar la razonabilidad de los salarios que paga a sus empleados. En consecuencia, siempre que sea posible, el auditor debe basarse en los esfuerzos de evaluación comparativa del contratista como línea de base para la determinación de la razonabilidad. No obstante lo anterior, el auditor valorará la necesidad de complementar el trabajo del contratista donde crea conveniente.

(2) Como ya se ha indicado que el coste del agregado salarial es razonable si la suma de las cantidades de cada elemento individual y admisible son razonables, es muy probable que los contratistas sean capaces de demostrar que sus costes laborales son razonables, porque de ello depende en gran medida el margen de contribución que obtengan en su cuenta de resultados. Es una cuestión puramente económica de su buena gestión empresarial. Por lo tanto, el auditor debe tener en cuenta, como evaluación preliminar, el análisis hecho por el contratista.

(3) Sin embargo, puede suceder que un contratista, en el que la mayoría de su volumen de negocio es con clientes comerciales, se vea sometido a presiones considerables del mercado para mantener sus productos y servicios a bajo coste. Esta circunstancia reduce el riesgo del hallazgo de costes laborales no razonables y, por lo tanto, limita el esfuerzo de auditoría.

Continuará en la siguiente entrada: "La Razonabilidad de los Costes Salariales (y II)"

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[1] En relación con la determinación de  razonabilidad técnica y económica, la Norma Primera de  NODECOS hace una mención expresa a las consideraciones técnicas en la letra A) del punto 1.2.1. Sin embargo, en la letra B) deja implícitas las consideraciones económicas del coste cuando establece que su razonabilidad depende de que éste sea “generalmente reconocido como ordinario”… obedezca a “prácticas de negocio generalmente aceptadas” … a “la responsabilidad del contratista frente a la Administración” … y la ausencia “de desviaciones significativas respecto de las prácticas habituales de contratista”.

Esta falta de mención expresa de la “razonabilidad económica” en NODECOS, como factor de admisibilidad del coste,  ha suscitado, en la práctica, no pocos problemas interpretativos acerca de la admisibilidad o no de determinados costes. Pero dicha polémica solo se puede entender desde la defensa de posiciones numantinas y obtusas, porque las prácticas normales de negocio de cualquier empresa son las de eficiencia en costes y, además, es inaceptable por la Administración admitir desviaciones significativas en el valor de los costes imputados al contrato con respecto de las prácticas habituales del contratista con otros clientes o de las existentes en el mercado. 

[2] Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores.

[3] La negociación colectiva persigue dos objetivos. Por una parte, sirve para determinar las remuneraciones y las condiciones de trabajo de aquellos trabajadores a los cuales se aplica un acuerdo que se ha alcanzado mediante negociaciones entre dos partes que han actuado libre, voluntaria e independientemente. Por otra parte, hace posible que empleadores y trabajadores definan, mediante acuerdo, las normas que regirán sus relaciones recíprocas. Estos dos aspectos del proceso de negociación se hallan íntimamente vinculados. La negociación colectiva tiene lugar entre un empleador, un grupo de empleadores, una o más organizaciones de empleadores, por un lado, y una o más oganizaciones de trabajadores, por el otro. Puede tener lugar en diferentes planos de manera que uno de ellos complemente a otros, a saber, en una unidad dentro de la empresa, en la empresa, en el sector, en la región o bien en el plano nacional.

Para mayor detalle ir a: http://www.ilo.org/public/spanish/dialogue/themes/cb.htm

[4] Mercado relevante. El mercado de trabajo en el que  el contratista compite con otras empresas para reclutar empleados igualmente cualificados. Este mercado cuenta con el área geográfica dentro de la cual se esperar poder reclutar a todos los empleados potenciales para un trabajo y el área geográfica en la que ordinariamente también se esperar a perder los empleados en el trabajo por captaciones de otros empresas. Estas áreas geográficas pueden ser idénticas, pero no siempre tiene que ser así pensando en la capacidad de movilidad de los trabajadores en un mercado cada vez más globalizado. Este mercado puede definirse dentro de un área geográfica, que se compone de todas o similares empresas en el mercado local, regional, nacional o internacional. Por lo general, el contratista evaluará dónde pierde y en dónde se encuentran a los empleados para establecer la base inicial de su mercado de trabajadores.